Главная
О фирме
Форум
Ссылки
Новости сайта
Статьи
Документы
Тексты

Первое применение МСФО в части использования добровольных и обязательных исключений


Автор: Артем Тепляков (ateplyakov@bk.ru)
Дата публикации: 14/04/2005
Категория: Статьи

Версия для печати

 

Первое применение Международных стандартов финансовой отчетности в части использования добровольных и обязательных исключений при выполнении требования ретроспективности.

Согласно базовым принципам Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, утвержденной Министерством Финансов РФ в 2004 году целью развития бухгалтерского учета и отчетности является создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации. Основной функцией является формирование информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями (собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти, менеджментом хозяйствующих субъектов и др.). Суть дальнейшего развития состоит в активизации использования Международных стандартов финансовой отчетности для реализации этой функции путем создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учетного процесса.

Также в Концепции обращено внимание на то, что основным направлением развития бухгалтерского учета и отчетности является повышение качества информации, формируемой в них. Мировой опыт показывает, что характеристики, определяющие полезность информации, достигаются непосредственным использованием Международных стандартов финансовой отчетности или применением их в качестве основы построения национальной системы бухгалтерского учета и отчетности.

Изменения в бухгалтерском учете и отчетности, в частности переход на Международные стандарты финансовой отчетности должны происходить постепенно с учетом возможностей, потребностей и готовности профессиональной и другой заинтересованной общественности, а также органов государственной власти.

Таким образом, мы можем видеть, что переход на МСФО не только открывает перед заинтересованными лицами новые возможности, но и несет в себе ряд определенных проблем.

До недавнего времени переход на МСФО был затруднен тем обстоятельством, что не существовало никаких исключений для компаний, переходящих на МСФО, которые должны были представить свою первую отчетность по стандартам с учетом требований ретроспективности, то есть так, как будто всегда составляли отчетность в соответствии с МСФО.

Официальное опубликование МСФО (IFRS) 1 позволяет компаниям получить послабления в ряде случаев при выполнении требования ретроспективности, что помогает существенно упростить процедуру перехода на стандарты и сократить издержки.

Однако не следует полагать, что данные положения помогут компаниям осуществить переход на МСФО без каких-либо усилий. Даже после опубликования данного стандарта процесс перехода останется для многих компаний длительным и непростым, впрочем, как и любой иной, качественно новый скачок в развитии. МСФО (IFRS) 1 содержит требования на переходный период, когда финансовые отчеты подготавливаются в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности в первый раз. Основным принципом, как уже говорилось ранее, является ретроспективное применение всех стандартов, действующих на отчетную дату при составлении первой финансовой отчетности по МСФО.

Стандарт служит следующим основным целям: облегчить переход к МСФО и сделать возможной сопоставимость данных одного предприятия за разные периоды времени, а также данных по разным предприятиям, впервые вводящим МСФО на данную дату.

Согласно МСФО (IFRS) 1 компании должны выполнить последовательно следующие действия:

- определить за какой период финансовая отчетность будет первой по МСФО;

-  подготовить вступительный бухгалтерский баланс по МСФО на дату перехода;

- разработать учетную политику на основании требований МСФО и применить ее ретроспективно ко всем периодам, представленным в первой финансовой отчетности по МСФО;

- применить обязательные исключения и выбранные добровольные исключения, освобождающие от ретроспективного применения стандартов;

- подробно раскрыть в финансовой отчетности информацию, раскрывающую особенности перехода на МСФО.

В ряде случаев ретроспективное применение изменений к учетной политике не может быть осуществлено с достаточной степенью надежности, а затраты на ретроспективное применение МСФО могут превысить выгоду от такого применения. Для того, чтобы избежать такого положения вещей в МСФО (IFRS) 1 предусмотрен ряд исключений, позволяющих компании снизить затраты на переход и упростить задачу перехода к МСФО.

Все исключения делятся на обязательные к применению и добровольные (по выбору каждой конкретной компании).

К числу обязательных отнесены следующие исключения:

1) Прекращение признания финансовых активов и обязательств.

Финансовые активы и обязательства, списанные с баланса до 1 января 2004 г. в соответствии с ранее действовавшими общепринятыми принципами бухгалтерского учета, не требуется признавать снова во вступительном балансе на основе МСФО. Однако впервые применяющая МСФО организация может предпочесть ретроспективно применить требования МСФО (IAS) 39, касающиеся списания с баланса, с более ранней даты при условии, что информация, требующаяся для этого, была получена во время первоначального учета операции.

2) Учет хеджирования.

Учет хеджирования не должен применяться ретроспективно во вступительном балансе по МСФО и по любой операции в первой финансовой отчетности по МСФО, если не соблюдаются условия применения его согласно МСФО (IAS) 39 (соответствие финансового инструмента целям хеджирования  и документированное оформление учета хеджирования).

3) Расчетные оценки.

Необходимые в соответствии с МСФО расчетные оценки, которые были сделаны в соответствии с ранее применявшимися общепринятыми принципами бухгалтерского учета, не корректируются, исключая случай, когда имеются различия в учетной политике, или есть объективные доказательства того, что они были ошибочными. Таким образом, компаниям запрещается задним числом и в свою пользу корректировать расчеты, сделанные на основе информации на конкретную дату. Это исключение не отменяет других требований МСФО, согласно которым в случае, если расчет требуется на определенную дату, то компания должна скорректировать эти расчеты таким образом, чтобы они соответствовали требованиям МСФО.

4) Активы, классифицируемые как предназначенные для продажи.

Впервые применяющая МСФО организация должна применять МСФО (IFRS) 5 «Выбытие внеоборотных активов, удерживаемых для продажи,  и прекращенная деятельность» ретроспективно, исключая случаи, когда дата перехода на МСФО предшествует 1 января 2005 г. и когда применяются положения МСФО (IFRS) 5, предусмотренные для переходного периода. В данном случае организация должна восстановить начисленный износ на внеоборотные активы, классифицировавшиеся как активы на продажу с даты, когда эти активы удовлетворяли критериям «на продажу». Однако организация, переходящая на МСФО ранее 1 января 2005 г., не должна восстанавливать начисленный износ, так как она применяет МСФО (IFRS) 5 на перспективу.

 К числу необязательных (добровольных) отнесены следующие исключения:

1) Объединение компаний (бизнеса).

Объединения бизнеса, которые были признаны до даты перехода на МСФО, могут не пересчитываться, т.е. компании могут не воссоздавать информацию, которая не была собрана на дату объединения бизнеса (не применять ретроспективно МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса»). Ретроспективное применение МСФО (IFRS) 3 будет обоснованным только в том случае, когда компания в достаточной мере владеет информацией для такого применения.

Если предприятие решит применить МСФО (IFRS) 3 с даты, предшествующей дате перехода к МСФО, то все объединения компаний, которые произошли после той даты, тоже должны быть отражены в учете в соответствии с данным стандартом. Предшествующие же объединения учитываются в соответствии с Приложением Б2 МСФО (IFRS) 1. При этом должны выполняться следующие принципы:

- сохраняется классификация объединения бизнеса как объединения интересов;

- не производится переоценка первоначальных справедливых стоимостей, установленных в момент объединения компаний;

- учетная стоимость «гудвилл», признанная в соответствии с ранее применявшимися принципами бухгалтерского учета не корректируется, за исключением конкретных ситуаций.

2) Использование справедливой стоимости в качестве предполагаемой стоимости.

Организация, впервые применяющая МСФО, может решить оценивать отдельные компоненты основных средств по справедливой стоимости на дату перехода на МСФО. В этом случае под справедливой стоимостью будет пониматься предполагаемая стоимость на эту дату, которая будет использоваться в качестве для определения стоимости актива в соответствии с МСФО на дату оценки и для последующей амортизации и тестирования на обесценение.

Если организация решит воспользоваться этим исключением, то оно может не применять данный метод ко всем компонентам данной категории. Если в соответствии с ранее применявшимися принципами бухгалтерского учета организация произвела оценку одной или нескольких категорий основных средств, то стоимость, полученная в результате переоценки, может быть использована как предполагаемая.

3) Вознаграждения работникам.

Ретроспективное применение метода «коридора» требует, чтобы компания определила актуарные прибыли и убытки с момента создания пенсионного плана. Исключение позволяет применять метод «коридора», начиная с даты перехода на МСФО и далее (перспективно). В результате применения этого исключения значительная сумма может быть отчислена с общей суммы капитала на дату перехода на МСФО, но зато предприятие избегает амортизации соответствующих убытков в доходах и убытках.

4) Кумулятивная корректировка при пересчете валют.

При ретроспективном применении МСФО (IAS) 21 может потребоваться определить курсовые разницы в соответствии с МСФО с даты совершения зарубежной операции. Исключение позволяет применять МСФО (IAS) 21 перспективно. Таким образом, все кумулятивные прибыли и убытки от пересчета валют принимаются равными нулю. Доход и убыток после последующего завершения зарубежной операции тогда включает в себя только курсовые разницы, возникшие после даты перехода.

5) Комбинированные финансовые инструменты.

Производится анализ комбинированных финансовых инструментов с точки зрения выделения обязательств и капитала, исходя из обстоятельств, существовавших на момент появления таких инструментов. Если компонент обязательств больше не является неоплаченным на дату перехода к МСФО, то в результате ретроспективного применения МСФО (IAS) 32 возникают две категории капитала – первоначальный капитал и нераспределенная прибыль. В данном случае - обязательства оплачены - ретроспективное применение не влияет на размер капитала, а влияет только на его отдельные элементы. Исключение позволяет компаниям не производить деление капитала на первоначальный капитал и нераспределенную прибыль.

6) Активы и обязательства дочерних предприятий.

Даты перехода на МСФО могут быть различны для материнской компании и дочерних компаний, что особенно характерно для транснациональных корпораций.

Если дочерняя компания переходит на МСФО позже материнской, то исключение позволяет ей производить оценку активов и обязательств либо по балансовой стоимости, включенной в консолидированную финансовую отчетность материнской компании, либо на основе МСФО (IFRS) 1 на дату перехода на МСФО. Если дочерняя компания выбирает первый способ, то балансовая стоимость должна быть скорректирована таким образом, чтобы исключить поправки, внесенные в нее при консолидации.

Если дочерняя компания переходит на МСФО раньше, то материнская компания должна производить оценку активов и обязательств дочерней в консолидированной финансовой отчетности, используя балансовую оценку дочерней компании и корректируя ее, при необходимости, на консолидационные поправки.

7) Переоценка ранее признанных финансовых инструментов.

Согласно МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», компании разрешается переоценивать финансовый актив или финансовое обязательство по справедливой стоимости и отражать на счете прибыль или убыток. Исключение позволяет компании, применяющей МСФО впервые, определять финансовый актив или финансовой обязательство по справедливой стоимости через прибыль или убыток на дату перехода. В этом случае соответствующая информация должна быть раскрыта.

8) Расчеты долевыми инструментами.

Впервые применяющие МСФО организации могут не применять МСФО (IFRS) 2 «Расчеты долевыми инструментами» ретроспективно в отношении сделок с расчетами на основании долевых инструментов с 7 ноября 2002 г. или до этой даты. Также предприятие может решить не применять МСФО (IFRS) 2 ретроспективно в отношении обязательств с расчетами на основе долевых инструментов, которые были урегулированы до даты перехода к МСФО или до 1 января 2005 г.

9) Договоры страхования.

Исключение позволяет компаниям применить требования МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования» перспективно в отношении отчетных периодов, начинающихся 1 января 2005 г. и далее а также позволяет, но не обязывает применять данные требования ранее этой даты.

Как мы можем видеть, переход на МСФО не только может развернуть перед заинтересованными лицами новые возможности и перспективы, но и сопряжен с рядом определенных проблем, в частности проблем выбора тех или иных исключений. В данной ситуации бухгалтерам компаний, отвечающим за переход к МСФО, можно посоветовать более внимательно оценивать последствия принятия тех или иных решений, которые могут существенно повлиять на достоверность показателей отчетности.

А.А. Тепляков

Д.В. Драгожилова

Кафедра «Бухгалтерского учета, аудита и анализа»
Тюменская государственная архитектурно-строительная академия



Статьи по теме:
  страницы: 1

система публикаций: Sanitarium WebLoG