Главная
О фирме
Форум
Ссылки
Новости сайта
Статьи
Документы
Тексты

Такой разный единый налог


Автор: Ярослав Кулибаба (inf-real@spacenet.ru)
Дата публикации: 22/02/2005
Категория: Статьи

Версия для печати

 

Два лица одного налога

П.6 ст.346.18 НК, для налогоплательщиков, применяющих УСН и выбравших объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, установлена обязанность уплачивать минимальный налог в размере 1% от доходов. Отметим, что законодатель не говорит о минимальном едином налоге или о минимальной сумме единого налога. Упомянутым пунктом введена обязанность уплатить именно минимальный, а не единый налог.

Вывод о том, что минимальный и единый налоги – это разные налоги можно также обосновать доводом, что они распределяются по-разному. В соответствии со ст.48 Бюджетного кодекса (от 31.07.98 № 145-ФЗ), 90% от сумм единого налога направляется в региональные и местные бюджеты. В то же время, от минимального налога этим бюджетам не достается ничего. Минимальный налог распределяется только между внебюджетными фондами (ПФ- 60%, ФОМС – 20%, ФСС – 20%), т.е. фактически минимальный налог – представляет собой разновидность ЕСН. Поэтому единый и минимальный налоги перечисляются по разным КБК, а зачет уплаченных по итогам отчетных периодов авансовых взносов по единому налогу в счет уплаты минимального налога практически невозможен. Возможен только возврат уплаченных авансовых взносов в порядке, предусмотренном ст.78 НК по заявлению налогоплательщика.

Согласно п.1 ст.17 НК, налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики, объект налогообложения, налоговые база, период и ставка, а также порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога. Для минимального налога ст.346.18 определены налогоплательщики, объект налогообложения и налоговая база (доходы), налоговая ставка (1%). Не определены налоговый период, а также порядок и срок уплаты налога. Таким образом, минимальный налог надлежащим образом не установлен. А если непонятно как и когда налог нужно платить, значит его можно вообще не платить.

Налоговые органы не согласны с выводом, что единый и минимальный налог – это разные налоги. Например, в письме УМНС по Москве от 23.09.03 № 21-09/52140 (и ряде других писем) утверждается, что главой 26.2 НК РФ предусмотрена уплата только одного налога . Любопытно, что этот налог в письме не назван. А по мнению Минфина минимальный налог является не дополнительным налогом помимо единого налога, а лишь формой единого налога (письмо Минфина РФ от 15.07.04 № 03-03-05/2/50). . Очевидно, что утверждение об одном налоге необходимо для распространения элементов налогообложения единого налога на минимальный налог.

Позиция налоговых органов понятна, но противоречива. Во-первых, невозможность зачета платежей по как бы одному налогу – это нонсенс, это безусловно, новое слово в налогообложении.

Далее, в соответствии с упомянутым п.6 ст.346.18 НК, минимальный налог уплачивается в случае, если сумма исчисленного в общем порядке (единого) налога меньше суммы исчисленного минимального налога. Налог (в отличие от авансовых платежей по налогу) исчисляется по итогам налогового периода. Отсюда следует вывод п.20 Методических рекомендаций по применению главы 26.2 НК (приказ МНС РФ от 10.12.02 № БГ-3-22/706), о том, что минимальный налог уплачивается только по итогам налогового периода.

Таким образом, организация, применяющая УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на расходы, и имеющая налоговую базу меньше 6% дохода, обязана поквартально уплачивать авансовые взносы по единому налогу. А по итогам года она обязана уплатить минимальный налог, но суммы уплаченных авансовых взносов по единому налогу может в полном объеме либо вернуть, либо зачесть в счет уплаты авансовых взносов в следующем налоговом периоде. Именно такой подход изложен в разъяснениях Минфина и МНС РФ (например, в письме УМНС по Москве от 10.03.04 № 21-08/16066, где также подробно разъяснен порядок заполнения налоговой декларации). Большое число возможных вариантов подробно рассмотрено на примерах в Методических рекомендациях (приказ МНС РФ от 10.12.02 № БГ-3-22/706) и в письме УМНС по Московской области от 11.03.04 № 04-27/1405/Б240.

Эта позиция выгодна для налогоплательщиков, однако, в гл.26.2 нигде не сказано, что уплата минимального налога освобождает от уплаты единого налога. Действительно, согласно разъяснениям Минфина (письмо Минфина РФ от 15.07.04 № 03-03-05/2/50) , минимальный налог был введен в связи с необходимостью обеспечения гарантий для работающих граждан по их пенсионному, социальному и медицинскому обеспечению. Непонятно почему эти гарантии должны обеспечиваться за счет региональных и местных бюджетов.

Согласно п.7 ст.346.21 НК, налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период. Здесь под налогом имеется в виду (как и вообще по тексту гл.26.2) единый налог. И даже если согласиться с Минфином в том, что минимальный налог представляет собой форму единого налога, п.7 ст.346.21 требует уплатить в установленный срок единый налог во всех формах, а не в какой-то одной. Поэтому мы не исключаем, что применяемая в настоящее время позиция может измениться и налоговые органы кроме уплаты минимального налога станут требовать дополнительно уплаты единого налога по итогам налогового периода.

Бухгалтерский учет налогов

Подавляющее большинство организаций, применяющих УСН, ведут полноценный бухгалтерский учет и на основе регистров бухгалтерского учета формируют книгу доходов и расходов в электронной форме. Возникают вопросы об отражении в учете операций по начислению единого и минимального налогов.

Во-первых, поскольку зачет между единым и минимальным налогом практически неосуществим, для учета этих налогов необходимо использовать разные субсчета счета 68. Предположим, что учет расчетов по единому налогу ведется на счете 68-ЕН, а минимального – 68-МН.

Пример:

Организация имеет каждый квартал доходы в сумме 3000 руб. и несет расходы, связанные с извлечением доходов и перечисленные в ст.346.16 НК в сумме 2880 руб. По итогам 1-го квартала, 6 месяцев и 9 месяцев, в срок до 25 числа следующего месяца организация уплачивает авансовые взносы по единому налогу:

Д 68-ЕН – К 51 – 18 руб.

Начисление единого налога можно отражать либо по дебету сч.26, либо по дебету сч.91.2. Таким образом, ежеквартально записывается проводка

Д 91.2 – К 68-ЕН – 18 руб.

Согласно п. 1.22 ст.346.16 начисления единого налога могут быть учтены в составе расходов после фактической уплаты, поскольку единый налог начисляется и уплачивается безусловно в полном соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах. Однако, по мнению налоговых органов, единый налог не следует учитывать в составе расходов (например, п исьмо УМНС по Москве от 26.06.03 № 21-09/34394). И хотя доводы налоговых органов нельзя считать убедительными, мы не рекомендуем учитывать суммы единого и минимального налога в составе расходов в налоговом учете.

В последний день года организация отражает начисление единого налога за 4-й квартал:

Д 91.2 – К 68-ЕН – 18 руб.

Сумма единого налога, начисленная за налоговый период (72 руб.) меньше 1% от дохода (120 руб.). В соответствии с п.6 ст. 346.18 организация обязана уплатить минимальный налог. Начисление минимального налога следует отразить в текущем налоговом периоде, чтобы бухгалтерская отчетность организации была достоверной. Для этого необходимо сторнировать начисления единого налога:

Д 91.2 – К 68-ЕН – ( -72 руб. ),

а затем начислить минимальный налог:

Д 91.2 – К 68-МН – 120 руб.

В следующем налоговом периоде после уплаты минимального налога для учета разницы между начисленным единым и уплаченным минимальным налогом в составе расходов, следует сторнировать начисление минимального налога в части разницы со счета расходов, не учитываемых при налогообложении и начислить эту разницу на счет расходов, учитываемых при налогообложении:

Д 91.2 – К 68-МН – ( -48 руб. );

Д 26 – К 68-МН – 48 руб.

Сумму уплаченных авансовых платежей по единому налогу (в примере – 54 руб.) организация может зачесть в счет уплаты авансовых платежей по единому налогу за 1-ый квартал и последующие отчетные периоды. Для этого в соответствии с п.4 ст.78 НК, необходимо направить заявление в произвольной форме в налоговый орган. Организация имеет право также потребовать возврата уплаченных в предыдущем налоговом периоде авансовых взносов. Возврат производится в порядке, предусмотренном пп.7-9 ст.78 НК в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате.

Ярослав Кулибаба
ООО "РЕАЛ-АУДИТ" (Москва)
т . 264-7450
e-mail: inf-real@spacenet.ru



Статьи по теме:
  страницы: 1

система публикаций: Sanitarium WebLoG